“营改增”是我国税制的重大改革,将直接影响各个行业和企业的经营成本,而成本的变化会对企业产品和服务价格产生影响,研究“营改增”对各行业的影响,防止因税负变化引发物价上涨对做好价格工作具有重要意义。
一、“营改增”实施的背景和意义
背景。1994年分税制改革后,我国形成了增值税和营业税并存的税制格局。随着经济的发展,营业税和增值税两税并存的弊端日益明显:一是两税并行,破坏了增值税的抵扣链条。增值税具有“中性”的优点,即在筹集政府收入的同时并不对经济主体施加“区别对待”,客观上有利于引导企业在公平竞争中做大做强。但充分发挥增值税的中性效应,就要求税基尽可能宽广,最好包含所有商品和服务。而现行税制中,增值税征税范围狭窄,导致其中性效应大打折扣。二是将大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外,对服务业发展造成了不利影响。三是两税并行造成税收征管实践中的一些困境。如,在现代市场经济中,商品和服务捆绑销售的行为越来越多,准确划分商品和服务各自的比例越来越难。在新形势下,逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务,以增值税取代营业税成为历史的必然选择。
意义。作为积极财政政策和结构性减税的重要内容,实施“营改增”具有一系列积极效应:一是“营改增”将以往造成增值税链条断裂的环节完全纳入征收范围,形成完整的征收链,有效避免偷税漏税,提高征收率。二是“营改增”可减少重复征税,降低出口企业成本,提高我国劳务和货物的国际竞争力,推动服务业企业发展。三是“营改增”打通了第二产业和第三产业的增值税抵扣链条,促进了专业化分工协作,有利于工业与服务深度融合发展,推动产业转型升级。四是“营改增”有利于促进社会分工的专业化和服务外包,有利于促进研发、技术、文化方面的小微企业发展,有利于“大众创新,万众创业”。
时间
2011年11月16日 财政部、国家税务总局发布《营业税改增值税试点方案》。
2012年1月1日 在上海市交通运输业和部分现代服务业开展试点。
2012年8月1日-2012年底 将交通运输业和部分现代服务业的“营改增”试点由上海市分批扩大至北京等10个省市。
2013年5月24日 财政部、国家税务总局印发《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》。
2013年8月1日 在全国范围内开展运输业和部分现代服务业“营改增”试点。
2014年1月1日 在全国范围内开展铁路运输和邮政业“营改增”试点。
2014年4月29日 财政部、国家税务总局印发《关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》。
2014年6月1日 我国已将交通运输业(含铁路运输)、部分现代服务业、邮政业、电信业、全部纳入“营改增”试点范围。
2016年3月23日 财政部、国家税务总局印发《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》。
2016年5月1日 全面实施“营改增”。
二、“营改增”对行业的影响分析
(一)“营改增”后建筑业或受两大影响
对建筑行业财务状况的影响。业内认为,一是对资产总额的影响。由于增值税是价外税,建筑企业购置的原材料、辅助材料等存货成本和机械设备等固定资产需要按取得的增值税发票扣除进项税额,企业中的资产总额将比改征前有一定幅度下降,引起资产负债率上升。二是对企业收入、利润的影响。实行营业税改征增值税后,由于受到一些流通环节部分购置货物很难取得增值税税票和外协劳务成本及假发票等因素的影响,不能抵扣这部分增值税进项税额,出现企业多缴增值税的现象,企业利润总额将有所下降。三是对企业现金流的影响:由于我国建筑行业不规范,工程款支付比例低,建设单位在每期验工计价时,往往扣除10%-20%的质量保证金、暂留金、垫资款等,有的项目更低,这些暂扣款往往要到工程竣工决算后才能支付,但增值税当期必须要缴,这样必将导致企业经营性现金支出增加,加大企业资金紧张的局面。
对建筑行业总体税负的影响。营业税改征增值税对企业的影响主要取决于适用税率水平、毛利率及营业成本中可抵扣项占比等因素,税改后适用税率低、毛利率较低、可抵扣项目占比较高的建筑企业受益较大。由于增值税相对营业税税率提高且抵扣不充分,建筑行业营业税改征增值税后,首先面临的是期初税款抵扣问题,主要涉及到建筑企业期初库存材料和机械设备等固定资产增值税进项税额抵扣问题。营业税改征增值税后,一方面有利于建筑企业提高机械设备装备水平,改善企业财务状况,优化资产结构,增强企业竞争能力;另一方面通过引进新的机械设备和流水线,减少作业人员,降低人工费支出,又反过来降低了企业的税负。最后,约占35%比例的人工成本中,不全是本企业自身发生的人工费,其中还包含至少20%劳务分包成本,由于国家对劳务公司是否也实行由营业税改征增值税还没有定论,如果不同步进行改革,这部分劳务分包成本对建筑企业增值税税负影响最大。
(二)“营改增”后交通运输业税负有增有减
大量研究数据表明,交通运输相关行业在“营改增”后,小规模纳税人税负明显下降,一般纳税人多数会出现短期税负增加。
“营改增”对小规模纳税人税负的影响。“营改增”实施以来,交通运输业小规模纳税人收益比例较大,税负有不同程度下降。税改前,交通运输业小规模纳税人所采取的征收税率都为3%。“营改增”后小规模纳税人的税负率为2.9%,下降了0.1%,且税改后可抵扣项目增加,税负进一步下降。因此,“营改增”促进了交通运输业小微企业发展。
“营改增”对一般纳税人税负的影响。“营改增”后交通运输业税率由过去的3%上升到11%。虽然税率上涨了8%,但理论上来讲,增值税实行进项税额抵扣制,企业可通过获取更多的进项税款抵扣实现税负降低。然而,在实践中,交通运输业受行业性质、发票管理等方面影响,许多进项税额无法抵扣。这造成短期内交通运输业一般纳税人税负上升。交通运输业一般纳税人税负短期内上升的原因:一是可抵扣成本比重小,抵扣条件限制严格。对于交通运输企业,成本主要包括机械设备、燃料费、外购劳务、保险费、路桥费、应付职工薪酬等,但新政规定只有外购机械设备、燃料费及外购劳务的进项税额可用于抵扣。而运输途中产生的过路费,支付给司机、搬运工人的工资,保险费才是交通运输企业赖以生存的成本;另一方面,油料费、维修费、固定资产进项增值税专用发票的取得也限定了很多条件。因而,在实际经营中,很多交通运输企业受自身行业特点影响及增值税发票取得限制,可抵扣成本率达不到平衡时的69.73%,企业税负不降反增。但是,这种税负的上升不是长期的。机动车辆等运输工具类的固定资产,一般使用寿命为3-5年,企业可通过固定资产更新,实现税款抵扣。随着“营改增”政策的不断完善,交通运输业税负上升的速度将减缓并最终得到控制。二是发票管理难度高,专用发票受限。相比其他行业,交通运输业开具的增值税发票金额小、数量大,同时发票乱开、虚开问题严重。在现实经济活动中,很多小规模纳税人通过各种形式挂靠,以获取进项税额抵扣。同时,通过虚构业务、成立空壳公司等形式虚开发票以获取更多进项税额抵扣的现象日益增多。“营改增”后,增强了税务机构征收管理工作难度,同时加大了增值税专用发票、纳税申报、税务稽查和发票管理的工作量;另外,增值税专用发票开具有一定限额,领用数量也受到限制。交通运输业交易频繁,发票需求量大,但诸多关联企业因规模小或运营方面存在的问题,无法开具增值税发票,使得交通运输业“营改增”后税负短期内不降反增。三是税率偏高,税负不均。公路交通固定资产投资比重大,周转快,而其他交通运输业受固定资产及投资额少、周转相对缓慢的影响,流转税负担上升。另外,“营改增”后,规模较大的运输公司作为增值税一般纳税人适用11%的税率,相比之前营业税3%的税率上升8%,税率大幅提高。部分企业为避免使用11%的高税率而将公司拆分为小企业,按3%的税率纳税。此种现象的产生在一定程度上说明,在进项税额抵扣不足的情况下,高税负已成为交通运输企业的负担。
(三)“营改增”对电信行业的影响
抵扣链条不完整导致税负短期增加。三大电信运营商的上游企业或供应商大多无法提供增值税专用发票,根据增值税以票控税的特点,若没有专用的增值税发票为进项税抵扣凭证,其发生的业务就无法进行进项税抵扣,进项税额越少,该企业所要缴纳的税款就会越高。此外,在进项税方面,企业的资产折旧摊销、代理商佣金、人工成本、招待费、会议费、不动产投资、维护费用等不能取得增值税专用发票,导致企业可抵扣进项税大量减少,在税率增加的基础上,或导致电信行业短期内税负增加。电信行业市场营销面临政策风险。根据《增值税暂行条例实施细则》,“视同销售”指在会计上不作为销售核算,而在税收上作为销售,确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。“混业经营”指纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务,应当分别核算不同税率货物或劳务的销售额,未分别核算的从高适用税率。各家电信运营商为获取市场份额,均制定了名目繁多的资费套餐、促销方案,如各种话音和数据业务打包的资费套餐、存话费赠手机、买手机赠话费、存话费赠实物等促销方案。“营改增”后,除销售额缴纳增值税外,赠送产品也将按适用税率征收增值税。如客户参加某公司存话费赠手机活动,实际支付1000元,得到预存话费1000元及获赠一部价值600元的手机,在营业税下只需缴纳1000×3%=30元营业税,在增值税条件下则需要按1000/(1+11%)×11%=99.10元和600/(1+17%)=87.18元计算销项税,即使可扣除一定额度的进项税,税负还是明显增加。对企业利润的影响。在销项税方面,由于增值税是价外税,如果企业定价无法进行调整,那么现有的营业额中,就会有一部分转变成销项税,总体上会导致企业的收入降低。
新浪科技刊发文章预计,电信业“营改增”后,三大基础运营商利润预计将下降36.5%,信息服务业和软件业企业利润预计将下降20%。——编者注
(四)“营改增”对邮政业的影响
对邮政业税负的影响。邮政业在征收营业税的情况下,税率为3%,而实施“营改增”后税率为11%,税率大幅上升,但允许抵扣购进商品或接受劳务时所取得的进项税额。过去,邮政业在征收营业税时,基本上是对其营业额全部征税,免征项目和税收优惠措施较少。实施“营改增”后,对占邮政业营业额比重较大的邮政普通服务业务(主要包括邮件寄递、邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动)和邮政特殊服务业务都免征增值税,只对占营业额比重较小的其他邮政业务(邮册等邮品销售和邮政代理等业务活动)征收增值税,这将在一定程度上降低邮政企业的税负,邮政企业的经济效益预计将会好转。
(五)“营改增”后服务业纳税将呈较大差异
在“营改增”的服务业中,以前无法通过营业税进行抵扣的购进货物或劳务的进项税额,可在实行征收增值税时进行抵扣,如购进原材料、机器设备等,从而直接降低企业的经营成本,减税效果明显。但还有问题亟待解决,如,餐饮企业分别向国税、地税申报账目,对于企业来说增加了人工成本;不少餐饮企业采购来源于农户和个体商户,大多无法提供增值税专用发票,使得餐饮企业难以抵扣;部分服务业主要成本是劳动力、租金、物业管理费等,针对这些支出增值税不能抵扣。实行6%的增值税税率,虽与基本的17%税率相比很低,但和原先营业税的5%和3%比较,还是有较大增加。因此,可以看到一些服务业企业的税负降低,而一些企业的税负则可能增加的现象。
(六)房地产行业:税负短期内或不降反增
“营改增”后,房地产开发企业面临11%的增值税税率,显著高于之前营业税5%的税率。此外,房地产业成本构成复杂,房地产开发企业所依赖的一些上游原材料供应商多为小规模纳税人,不具备开具增值税专用发票的权利,致使房地产开发企业不能取得应有的可抵扣进项税额;同时,房地产开发过程中的部分项目(如土地成本、征地赔偿款等)也很难取得允许抵扣的进项税额发票,导致房地产企业不能将进项税额全部抵扣,可能会加重房地产开发企业的税收负担。此外,由于房地产开发周期长、建设流程多、房产预售环节要缴税、竣工结算以后才能取得进项发票等现实情况,“营改增”后将会对房地产开发企业资金充足性提出更高要求。再加上政策变动调整会增加会计账务处理的难度与复杂性,如果房地产开发企业短时间内难以适应统一的税收政策,税负或不降反增。
(七)“营改增”对金融业的税收影响
银行业。银行业主要税收来源来自两大部分,一是存贷款利息净收入,二是手续费及佣金收入。“营改增”前,这两大收入都按5%征收营业税。“营改增”后,这部分税收转为银行利润,同时,存贷款利息净收入、手续费及佣金收入需按6%开征增值税。对于存贷款利息净收入,利息支出进项税额难以抵扣,因为银行存款客户大多数为个人,无法开具发票;对于手续费及佣金收入,成本支出一部分为人工费用,进项税难以抵扣,另一部分为IT运营和电信服务支出,可进行抵扣。 据研究测算,以上市银行为样本,若以上利息支出、成本支出等营业费用完全不可抵扣,则“营改增”可使银行税前利润下降1.93%;若完全可抵扣,则“营改增”可使银行税前利润下降0.48%。因此,综合来看,“营改增”可使银行税前利润减少,下降比例介于0.48%～1.93%之间。
证券业。对于证券公司而言,有四大收入来源:手续费及佣金收入(占比60%)、买卖金融商品收益(占比25%)、融资融券收入(占比10%)以及其他(5%),这四大版块收入税改前皆按5%缴纳营业税。“营改增”后,对于手续费及佣金收入,只有小部分可抵扣,如交易所规费、中登公司开户费、过户费等可抵扣,而其他大部分业务收入不可抵扣,由于券商交易客户大多数是个人投资者,无法开具发票,无抵扣可能性;对于买卖金融商品收益,与普通商品买卖类似,因此,大部分税收都可以进行抵扣。据研究测算,“营改增”对券商四大业务收入的影响较小,对净利润影响比值在-1%～1%之间。因此,“营改增”对券商业绩影响微弱。但由于券商属于劳动密集型行业,员工工资普遍较高,最重要的支出是员工薪酬。因此,员工薪酬能否做进项抵扣极为重要。若人力资本支出可全额抵扣或部分抵扣,则可明显减轻券商税负,改善业绩。
保险业。保险业有两大分支,一是寿险业;二是非寿险业,包括产险、责任保险、信用保险等险种。“营改增”前,寿险享有国家税收优惠,可不缴营业税。“营改增”后,按6%的税率征收增值税,税负压力较大。对于非寿险,“营改增”后,由于办公楼、房租、机器设备等支出可抵扣,而面对众多客户的赔付支出等费用,无法获得增值税发票,不得抵扣,因此,可抵扣进项税不确定。但据研究测算,即使非寿险营业支出可抵扣比例在10%时,依旧可降低税负,并使利润提升一定比例。
总体来看,“营改增”的潜在实施对国内各银行、券商和保险公司税前利润的短期影响应该较为温和并可控,预计“营改增”对金融业的税负和利润影响不大。从长期来看,营改增有利于增值税抵扣链条的完整性,加大金融业进项抵扣范围,促进行业整体税负降低,利于金融业在我国的规范发展。
(八)医药产业“营改增”:医药制造业营业成本降低
药品制造业成本将降低。业内人士指出,“营改增”后,制药企业原本无法用发票抵扣的部分成本,如药企上市支付给券商的保荐承销费用、医药行业出差费用、顾问费和咨询费,均可取得增值税专用发票抵扣,对于药企来说,营业成本将明显降低。
医药流通业税负短期内或增加。我国现行营业税制度将物流业务划分为交通运输业与服务业两类税目,运输、装卸、搬运税率为3%,仓储、配送、代理等税率为5%。而“营改增”政策将物流业分为“交通运输服务”和“物流辅助服务”两类应税服务项目,交通运输服务按照11%的税率,物流辅助服务按照6%的税率征收增值税。物流业务各环节税目不统一、税率不相同、发票不一致,是多年来困扰物流业发展的政策瓶颈,作为物流业的重要分支,医药流通业的发展也因此受到限制。
中国物流与采购联合会发布的2013年上半年物流行业形势分析报告指出,物流企业普遍反映“营改增”后税负加重。以上市公司九州通医药集团为例,九州通集团下属五家物流企业2013年平均税负率为4.71%,上年同期平均为2.73%。“营改增”后,税负率同比上升72.74%。——编者注
“两票制”加“营改增”或推动药价全面上涨。医库文章认为,从“两票制”到“营改增”的设计初衷,是希望把药企纳入合规流通领域范畴,但这会导致医药商业日趋垄断,活下来的公司实力超强。而当垄断之后,这些公司商业溢价能力增强,甚至可以进行渠道封杀,将可直接或间接获取更大利益。在这个博弈过程中商业公司成本和收费上提,药品生产厂商就需大幅提升药品出厂价。
(九)物流业:企业税负不减反增
“营改增”后,物流企业的税负不仅与年应税服务的销售额有关,还与其经营成本中可获得抵扣的部分有关。当成本中可抵扣的部分所占收入的比重越高,纳税人承担的税负就越低。反之,不降反升。中国物流联合会对首先进行税改试点的上海做过调研,调研中发现物流行业中的货物运输业的税负普遍加重。导致这一状况的原因主要体现在两点:一是货物运输业务增值税税率相对偏高。物流业运输类服务的营业税税率是 3%,物流辅助服务类的营业税税率是 5%。“营改增”后物流辅助服务类按照6%的税率征收,这一税率对于从事物流辅助服务类的企业而言,税负基本持平或增加很小,企业能够通过内部降本增效等措施解决。但对于交通运输服务类则采用 11%的增值税税率,税率调整幅度较大,导致企业实际税负大幅增加。二是能够进行抵扣的进项税额偏少。“营改增”后,交通运输业能够进行抵扣的项目主要是购置运输工具的费用、修理费以及燃油费等所含的进项税,然而运输工具的购置成本高,使用年限较长,而大多数老牌的运输企业短期内不会有大额资产的购置计划,实际上能够享受到的抵扣优惠较小。同时,燃油费等能够进行抵扣的项目的成本在所有成本中所占的比重不到 40%,即使是全部能够实现进项税额享受税收抵扣优惠,实际税负同样会显著增加。另外,租赁房屋的费用、路桥费用等均不在享受税收抵扣优惠的范围之内。以上原因导致税改后税负增加,税负增加的后果是压缩企业利润,进而会引起运价上涨。
根据中国物流与采购联合会发布的报告,2012年物流行业营改增试点以来,货运业税负大增。报告称,我国物流企业税收负担高于全国宏观税负水平。特别是2012年,国家启动营业税改征增值税试点以来,物流业尤其是货物运输业税负大幅增加。与试点前相比,货运企业实际税负普遍增长85%-120%。——编者注
(十)“营改增”对文创产业的影响
部分企业税负短期内不减反增。专家认为,由于文化创意企业涉及业务范围广,成本结构、发展时期、经营策略等方面存在差异,在“营改增”初期,企业税负变化不尽相同,部分文化创意企业税负不减反增。对于从事广告设计、会议展览、网站设计等业务的企业,硬件投入少,往往通过投入大量人力、脑力进行创意设计等服务,“营改增”后,由于人工成本无法抵扣,反而会造成企业税负的增加。比如,广告创意公司主要成本构成中固定成本和人工成本较高,如人员工资、房屋租金、通讯费用等成本不能产生进项税,仅有办公用品、电脑设备、水电费等费用可以抵扣,其成本可抵扣的项目比重过低,在中心商务区租用办公室,租金很高,但这属于营业税范畴,企业所承担的税收负担并未减少。
对文化创意产品定价机制的影响。影响文化创意产品服务价格的因素较多,税收是其中的一项重要内容。“营改增”后,有看法认为企业税负降低,产品价格自然下降。但业内人士指出,部分企业的税负会因成本无法抵扣而加重,并且,上游供应商会将增值税负担转嫁给下游消费者,这反而使得产品价格上升。
三、2016年“营改增”最新税率表
四、“营改增”存在的主要问题
营改增全覆盖后,在税改实践中仍暴露出不少问题,中国财政科学研究院研究员贾康认为,一是简易计征方式以及较多的减免税优惠政策,金融、建筑行业的某些特定规定,在一定程度上造成抵扣链条的中断或由于无法取得增值税专用发票而抵扣不足。二是政策设计存在问题,如一般纳税人500万元规模的认定标准偏高,多档税率并存造成不同产业税负不公。三是工作执行中存在政策模糊、衔接不畅、不同管理部门认识理解不统一等问题。四是征收成本与遵从成本偏高。五是一些机制性、配套性的改革问题需深入研讨寻求对策,比如部分高科技企业在竞争中以高薪酬维系技术创新团队,但高薪酬支出无法取得任何进项抵扣,这导致“营改增”后在某个临界点上表现为企业税负不降反升。六是增值税法律层级较低。七是出口退税政策有待完善。服务领域在营业税体系下没有出口退税制度,服务贸易出口既要负担我国的营业税,又要负担进口国的增值税,国际间的重复征税问题突出,严重制约了我国服务贸易的发展。
五、推进“增值税”改革的建议
为更好地推进“营改增”工作,专家纷纷建言献策,主要是:一是抓紧“营改增”全覆盖后运行中存在问题的跟踪调研,推出优化细则,完善抵扣链条,尽量平滑处理行业、企业的磨合期与阵痛期。二是由差别税率向单一税率过渡。现行我国《增值税暂行条例》设有 17%、13% 两档税率,“营改增”后增设 11%、6%率,加上零税率和 3% 征收率共有六档之多。由于税率档次增多, 既增加了纳税人划分和税制设计的复杂性, 也使税收管理与遵从成本提高,税收规避和流失风险加大,不利于实现增值税中性原则,以及市场主体之间的公平竞争。三是应全面清理过渡性减税、免税优惠政策措施,尽可能减少增值税减税免税政策安排。对于确有必要的一些产业政策,可通过所得税等税种和财政支出等政策工具来实现。即使要实施特定的增值税优惠政策,也应更多集中在终端消费品领域如对生活必需品和服务实行免税等优惠政策,以利于提高增值税中性特征。四是由简易征税向正常征税过渡。尽管简易征税办法简便易行,方便操作,但考虑到简易征税办法无法实施增值税链条抵扣,不利于中性调节和向消费型增值税转型。因此,应着力推动“营改增”简易征税统一向一般征税转变,并在征收管理条件成熟时考虑对起征点以上纳税人按照规范制度计征增值税,达到完善抵扣链、同时降低征纳双方税收成本的目的。五是加快增值税立法。六是完善出口退税政策。目前,我国仅对国际运输、航天运输、研发服务等12 项服务出口实行零税率,而对其他大多数服务出口采取的是免税政策,还未解决国内外双重征税的问题,制约了服务贸易的发展。建议决策部门边试点边推进,稳步扩大服务贸易零税率覆盖范围。
为扶持中小企业,日本、欧洲等国和地区均实行低增值税税率,以德国为例,德国存在三种税,分别是标准税、零税率和优惠税率。标准税率是指一般的交易税率,具有普适性;零税率仅是用在出口方面,针对的是出口产品;而优惠税率是给小商小贩的,主要包括农业产品、文化用品、图书报纸、艺术品、部分医药用品和化肥饲料等等46种商品。欧盟中的比利时、希腊、西班牙、法国、意大利、英国、卢森堡、荷兰、葡萄牙等9国,对于本国的中小企业实行5%的增值税率。——编者注
六、国外增值税经验借鉴
1、法国
征收范围。发展至今,法国增值税的征收范围包括农业、商业、工业、服务业和自由职业者。从社会产业部门来看,法国增值税涉及所有产业的各个部门;从流通环节看,它的影响范围从原材料及设备购进、半成品投入等生产环节,一直延伸到产成品的批发和零售各环节。因此,可以称法国的增值税是一种“全面的增值税”。除一般性应税交易外,法国税法还规定了一些特殊交易行为也属于增值税征收范围,如“只要商品进入法国,即使没有发生所有权转移或权益交换,也视为进口业务发生,属于增值税征收范围。”
税基规定与税率设计。法国增值税税法规定,增值税税基等于交易的实际价格,即以购买方支付的总金额为税基进行征收,卖方以任何方式提供的额外降价(打折优惠、回扣、补偿、佣金等)都可从税基中予以扣除。法国增值税的税基不包括增值税额本身,也不包括交易双方所承担的其他税种的税额。但在进口商品的增值税税基中则包含已缴纳的关税和其他税额在内,不过仍不包括国内增值税税额部分。此外,法国税务部门对某些特殊的交易采取了固定税基的方法,如不动产的交易、运输交易。对这种税基,进行不定期地调整,一般根据前一期的交易额来核定本期的税基。1995年,法国将增值税的税率设计为两档,即20.6%的标准税率和5.5%的低税率(适用于大部分粮食制品、书籍和水等)。目前,增值税标准税率降至19.6%;低税率为5.5%和2.1%以及零税率。低税率5.5%,主要对生活必需品征收,如食品、饮料、客运、书籍等;低税率2.1%,主要对日报、药品、严肃的音乐演出(包括音乐剧、芭蕾舞、马戏团)、销售家禽给非纳税人等征收;出口货物和劳务适用零税率。
免税规定。法国增值税的免税包括两种。一是彻底免税,即适用零税率,主要包括出口商品及进口商品又用来出口的商品;二是一般免税项目,主要包括某些农产品、特定货物的销售,有价证券的交易、报纸及定期刊物的出售等。此类项目前阶段缴纳的增值税不允许扣除,只有本环节免缴增值税。
2、英国
纳税人。包括在英国提供应税商品和劳务,旨在通过营业获得收入的个人、合伙企业、团体或公司;从事进口业务者。征收范围涉及工业、农业、商业及服务业等。
征税对象。国内商品增值税的计税依据是销售商品和提供劳务所收到的销售金额及报酬总额。进口商品的计税依据是支付的报酬或海关确定的价额。
税率。标准税率为17.5%,低税率为5%,以及零税率或免税。5%的税率适用于国内使用的燃料和电力。零税率主要适用于食品、书籍与出版物、客运及出口品等。免税主要适用于某些银行、保险和金融服务、财产交易、教育与健康服务及某些非营利活动。
征收管理。增值税纳税人每年向关税和消费税局申报4次,即每3个月申报一次。纳税人必须在每个纳税申报期满后的1个月内提出纳税申报表,并同时缴纳税款。
3、德国
增值税是德国间接税中征收最广泛的税种,征收范围涉及商品生产、流通领域、进口环节和服务领域,也是税收收入比重最大的税种。
增值税税基。为商品或服务的交易净价。在德国,所有货物和服务的商业交易都要开具发票。发票上要列明货物或服务的净价、适用的增值税率、税额和最终含税价。企业在出售商品或服务前,通过需购买其他企业的产品或服务,用于再加工或应用。购买时,支付的款项也包括了增值税。这一部分预交的增值税,可在该企业每月或每季度申报应纳增值税税额中扣除。
纳税人。增值税纳税义务人为在德国境内出售货物或提供劳务,应当缴纳增值税。纳税人为应税货物、劳务的出售人或提供人。
税率。2007年起,增值税的一般税率为19%,低档税率为7%(适用于农产品、食品、近途客运、书籍报纸及艺术品等)。
免税规定。医疗、金融、保险、不动产交易或长期租赁活动免缴增值税。通常情况下,享受免税优惠的纳税人无权要求从其所发生的其他应税项目的销项税额中抵扣免税货物的进项税额。如果一个企业既涉及免税交易,又涉及非免税交易,进项税要分开计算。一般消费者不能要求退还增值税,但外国游客可在离开欧盟关税边境时申请退还所购商品的增值税。
4、日本
增值税在日本被称为消费税。消费税属于多阶段增值性课税。经营者向消费者提示的价格标签、广告纸或产品目录等标示的商品价格,必须是包含消费税额在内的商品价格总额。
纳税义务人。国内交易的交纳义务人为个人经营者和法人。另外,进口交易中的纳税义务人为从保税区提取进口货物的人。
课税对象。经营者在国内作为营业而展开的、并获取相应对价的资产转让、借贷、提供服务以及进口外国商品等活动。
税率。消费税的税率为5%。其中中央政府的份额为4%,其余的1%缴纳地方消费税。
纳税税额的计算。以营业额为基础计算出的相应税额,减去已包含进货价格中的税额,即为消费税的纳税税额。
针对中小企业的特别措施:为减轻中小企业的负担,对于上上年度或上上个营业年度的应税营业额在1千万日元以下的企业,免除纳税义务。
设置简易课税制度。适用这种制度时,无需计算进货价格中所包含的实际税额,而是以营业额为基础计算出相应税额,再乘以一定的设定进货率,将其所得金额视为进货价格中所含的税额。消费税的税额通常按下列公式计算:消费税税额=(应征营业额)×4%-(应税进货价格)×4%。但是该纳税期间的上上年度或上上个营业年度的应税营业额在5千万日元以下、且事先提出申报表示同意适用简易课税制度的经营者,可适用简易课税制度。
这一制度的做法是,不再计算应扣除的实际进货税额,而是设定一定的进货率作为应税营业额税额的折扣率。消费税法将不同的行业划分为批发业、零售业、制造业、服务业及其他行业共5类,分别规定了不同的设定进货率。第1类行业(批发业)进货率为90%,第2类行业(零售业)进货率为80%,第3类行业(制造业)进货率为70%,第4类行业(其他行业)进货率为60%,第5类行业(服务业等)进货率为50%。
申报纳税制度。应税经营者在每个课税期间结束之日的次日起2个月内,要向其纳税地所属的税务署长提交消费税的确定申报书,并缴纳税金。另外,对于消费税的年纳税额超过48万日元的经营者,还要适用中间申报制度。它分为两种情况:(1)前一课税期间的消费税的年纳税额超过48万日元而在400万日元以下的经营者,在本课税期间开始后满6个月时,自6个月期满之日的次日起2个月内需对该期间的经营进行中间申报并纳税。纳税额原则是前一课税期间的消费税的年纳税额的二分之一。(2)前一课税期间的消费税的年纳税额超过400万日元的经营者,自本课税期间开始之日起,以每三个月为一期间,在每一期间结束之日的次日起,2个月内需对每一期间进行中间申报并纳税。即一年中要进行三次中间申报。纳税额原则是前一课税期间的消费税年纳税额的四分之一。前一课税期间的年纳税额超过6000万日元的经营者,原为每三个月进行中间申报,修正后需每个月进行中间申报纳税。中间申报以临时决算为基础进行。在该课税期间结束,进行消费税的确定申报时,要将已按中间申报纳税制度缴纳的税额扣除,不足以扣除的,进行相应返还。
5、韩国
税种类型。从税基上看,韩国实行的是消费型增值税,即对纳税人购入的所有物品或劳务所含的增值税均予以扣除。在韩国,只有两类进项税额不能抵扣销项税额:一是购入物品或劳务时没有得到税金书和没有向政府提交税金计算书;二是与生产经营没有直接关联而支付的进项税额,如非营业用小轿车的进项税额、接待费支出的进项税额。
征税范围。凡是销售货物、提供劳务、进口货物的人、法人和不具法人资格的社团、财团,都属于增值税课税范围。在韩国,建筑业、运输业、仓储业、饮食旅店业、出租不动产及劳务服务业等都应缴纳增值税。此外,农业生产者也缴纳增值税。韩国在实施增值税时取消了几个具有营业税性质的税种,如营业税、入场税、通行税、娱乐饮食税。
税率。对销售、进口及提供货物和劳务征收,其进项税额可以扣除,实行10%的单一税率,在价外征收。货物出口和对外提供劳务适用零税率。
免征范围。(1)基本生活必需品和劳务,主要包括:未加工食品和根据总统令规定的不用作食品的农产品、畜产品、海产品和林产品;自来水;煤球和无烟煤;客运服务,但空运、公交快递、公交包租、出租车、特种汽车和特种船舶除外。(2)社会福利服务,包括:医疗保健服务和总统令规定的教育服务。(3)与文化有关的货物与劳务,包括:书籍、报纸、公报、通信和广播(不包括广告);艺术作品、非盈利性文化艺术活动和非职业体育运动;图书馆、科技馆、博物馆、艺术馆和植物园的门票。(4)其他货物和劳务,如邮票、证书、彩票;学术、技术研究服务;宗教、慈善、科学机构和其他公益团体提供的货物和劳务;政府部门提供的货物或劳务;住宅和不超过住宅面积5-10倍的附属土地的出租;金融保险服务等。上述项目免征增值税,但其进项税额不能扣除。对于免税项目,纳税人可以选择放弃免税以获得进项抵扣资格。
征管方式。纳税人在纳税期满25日内,将纳税申报书报送所住地税务署,并附送全部销售和购进的税金计算书。税务署把资料整理后送地方国税厅计算中心录入计算机。每个纳税期选定几个行业对所有纳税人进行交叉审计。(龙新勇 王璨璨)
